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（武汉科技学院,湖北 武汉 430077）
【摘 要】 交易性金融资产、持有至到期投资和可供出售金融资产的划分,以及这三种金融资产账务处理上的差别是许多会计人员和学生困惑的问题,就上述问题进行探讨.
【关键词】 金融资产；交易性金融资产；持有至到期投资；可供出售金融资产
金融资产的会计处理因金融资产的分类不同而有较大差异,按照第22号企业会计准则的要求,金融资产应在初始确认时分为四大类： （1）以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产.（2）持有至到期投资,这类金融资产的外延接近旧准则中的长期债权投资.（3）贷款和应收款项.（4）可供出售金融资产.对金融资产分类的难点在于交易性金融资产、持有至到期投资和可供出售金融资产的划分.
一、三种金融资产的划分
企业对外投资在初始计量时,若投资目的为赚取差价而短期持有的,应当划分为第一类——交易性金融资产,如从二级市场购入的股票、债券、基金等.若投资目的为长期持有并有能力持有至到期,应当划分为第二类——持有至到期投资.企业从二级市场上购入的固定利率国债、浮动利率公司债券等,都属于持有至到期投资.持有至到期投资通常具有长期性质,但期限较短（一年以内）的债券投资,符合持有至到期投资条件的,也可以划分为持有至到期投资.
企业常规经营业务的金融资产应当划分为第三类——贷款和应收款项.投资初始计量时没有划分为以上三类,即投资初始计量时目的不明确或持有能力不确定的投资,应当划分为第四类——可供出售金融资产.换言之,可供出售金融资产通常是指企业初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产,以及没有划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项的金融资产.如企业购入的在活跃市场上有报价的股票、债券和基金等,没有划归为交易性金融资产或持有至到期投资等金融资产的,可归为此类.
二、三种金融资产设置账户的比较
上述三种金融资产分别设置“交易性金融资产”、“持有至到期投资”、“可供出售金融资产”等总账账户核算.按照交易性金融资产的类别和品种,企业应当在“交易性金融资产”下分别设置“成本”、“公允价值变动”等明细科目核算.“持有至到期投资”下设“成本”、“利息调整”等明细科目核算.对于一次还本付息的债券还应当设置“应计利息”明细科目核算.
可供出售金融资产为股票的,“可供出售金融资产” 下设“成本”、“公允价值变动”等明细科目核算,此时明细科目的设置与“交易性金融资产”相同.可供出售金融资产为债券的,“可供出售金融资产” 分别设置“成本”、“公允价值变动”、“利息调整”等明细科目核算.对于一次还本付息的债券还应当设置“应计利息”明细科目核算.此时明细科目的设置与“持有至到期投资”基本相同,但是还要增设“公允价值变动”明细科目.
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三、三种金融资产会计处理之比较
1．初始确认时相关交易论文范文的会计处理.取得交易性金融资产时,应当按照该金融资产取得时的公允价值作为其初始确认金额.取得交易性金融资产所发生的相关交易论文范文应当在发生时直接计入当期损益,即相关交易论文范文应计入“投资收益”科目的借方.
[例1]2010年1月1日,甲企业从二级市场支付价款1020000元（含已到付息期但尚未领取的利息20 000元）购入某公司发行的债券,另支付交易论文范文20000元.该债券面值1000000元,剩余期限为2年,票面年利率为4%,每半年付息一次,甲企业将其划分为交易性金融资产.
甲企业2010年1月1日购入债券时编制会计分录为：
借：交易性金融资产——成本 1 000 000
应收利息 20 000
投资收益 20 000
贷：银行存款 1 040 000
持有至到期投资初始确认时,应当按照公允价值和相关交易论文范文之和作为其初始入账金额.即相关交易论文范文应计入初始入账金额,具体应当计入“持有至到期投资——利息调整”科目的借方或者贷方.
[例2]2010年1月1日,乙公司支付买价10 600元,交易论文范文63.6元,从活跃市场上购入某公司2年期债券,面值10 000元,票面利率10％,本息到期一次支付.假设该债券符合持有到期投资的确认条件,不考虑所得税、减值损失等因素.
2.010年1月1日,乙公司购入债券时编制会计分录为：
借：持有至到期投资——成本 10 000
持有至到期投资——利息调整 663.6
贷：银行存款 10 663.6
可供出售金融资产应当按取得时该金融资产的公允价值和交易论文范文之和作为初始确认金额,即相关交易论文范文应计入初始入账金额,具体情况为：可供出售金融资产为股票的,相关交易论文范文应当计入“可供出售金融资产——成本”科目的借方；可供出售金融资产为债券,相关交易论文范文应当计入“可供出售金融资产——利息调整”科目的借方或者贷方.
[例3]丙公司于2010年3月13 日从二级市场购入股票2 000 000股,每股市价15元,每股含已宣告发放未领取的股利0.1元,手续费30 000元；初始确认时,该股票划分为可供出售金融资产.
2.010年3月13日,丙公司购入股票时编制会计分录为：
借：可供出售金融资产——成本 29 830 000
应收股利 200 000
贷：银行存款 30 030 000
2．资产负债表日公允价值变动的会计处理.按照新会计准则的要求,交易性金融资产公允价值的变动应计入当期损益（公允价值变动损益）,同时在处置该金融资产时,应将计入当期损益的公允价值变动部分转回.
[例4]丁公司持有的一项交易性金融资产成本为100万元,年终时该项资产公允价值增涨20万元,此时会计分录为：
借：交易性金融资产——公允价值变动 200 000
贷：公允价值变动损益 200 000
假定该公司处置该项交易性金融资产的净论文范文流量为130万元,则会计分录为：
借：银行存款 1 300 000
公允价值变动损益 200 000
贷：交易性金融资产——成本 1 000 000
交易性金融资产——公允价值变动 200 000
投资收益 300 000
可供出售金融资产公允价值变动的会计处理与交易性金融资产不同,其公允价值变动不是计入当期损益,而应计入所有者权益（资本公积——其他资本公积）,同时在处置该项可供出售金融资产时,将计入所有者权益的公允价值变动部分转回.与前几项金融资产不同的是,可供出售金融资产处置时公允价值的变动是从所有者权益科目转回的,对当期损益不构成影响,由于该项转回,处置可供出售金融资产的投资收益额与对利润表的影响额是一致的.
假定前例中该项金融资产划分为可供出售金融资产,则公允价值变动时的分录为：
借：可供出售金融资产——公允价值变动 200 000
贷：资本公积——其他资本公积 200 000
处置该可供出售金融资产时的分录为：
借：银行存款 1 300 000
资本公积——其他资本公积 200 000
贷：可供出售金融资产——成本 1 000 000
可供出售金融资产——公允价值变动 200 000
投资收益 300 000
某项金融资产具体应分为哪一类,主要取决于企业管理层的风险管理、投资决策等因素.金融资产的分类不同,金融资产的会计处理将会有较大差异.希望通过上述比较,能够给大家带来一些帮助.
参 考 文 献
[1]财政部.《企业会计准则第22号—金融工具确认和计量》.2006
[2]杨洪,程芙蓉.《财务会计》. 北京：教材经济科学出版社,2008（1）
[3]罗美娟.试析三类金融资产的账务处理.财会月刊（综合）.2007（6）
总结：本论文可用于金融资产交易论文范文参考下载，金融资产交易相关论文写作参考研究。
金融资产交易所引用文献:
[1] 交易性金融资产和金融本科论文开题报告范文 交易性金融资产和金融研究生毕业论文范文2万字
[2] 新颖的金融资产会计论文选题 金融资产会计毕业论文题目怎样定
[3] 最新金融资产会计参考文献 金融资产会计核心期刊参考文献哪里找
