《税基侵蚀和利润转移的相关文献综述》
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摘 要：分别就税基侵蚀和利润转移的成因、BEPS造成的影响、BEPS的应对举措及对我国的启示3方面,进行了相关文献的搜集与整理.
关键词：税基侵蚀;利润转移;文献综述
文章编号：1004-7026（2020）06-0153-02中国图书分类号：F810.42 文献标志码：A
税基即课税的基础.流转税的课税基础是流转额,所得税的课税基础是所得额.当计税对象从计税基础中非正常流失超过一定程度时,就形成了非正常的税基侵蚀.
随着全球经济一体化的不断发展,信息、资本、技术、人力在全世界范围内的自由流动,使得跨国公司从原先的国别化经营向着全球化经营模式转变,由于现行的国际税收规则未能赶上国际经济环境和企业经营活动的步伐,无论是流转税还是所得税,在税基上都受到了一定程度的侵蚀,跨国公司利用税收筹划将利润转移到无税或低税的国家,这也是“避税天堂”能够长盛不衰的原因之一.
随着跨国公司避税问题的日渐凸显,该问题引发的税基侵蚀和利润转移越来越受到全世界范围内学者的重视,他们也分别站在各自的角度上提出观点和建议,只有更好地追根溯源,才能够更有针对性地防范BEPS风险.
1 税基侵蚀和利润转移的成因
在税基侵蚀和利润转移的成因中,郭龙和朱为群（2019）[1]认为我国产生实际税率小于名义税率造成税基侵蚀的原因有两方面.一是由于纳税人有意或无意逃税避税,应归结为纳税方的原因.二是由于征税机关的不征、少征、漏征,即故意少征税和由于能力有限而放弃的征税,这是站在征税方角度来看待的.
李本贵（2016）[2]认为要通过现象看到本质,税基侵蚀与利润转移的出现从本质上看是由于发达国家为促进对外扩张,通过技术、资本优势和国际上强势话语权,人为制定的一系列规范制度造成的.一些学者也基于无形资产转让定价方法对BEPS的成因进行了阐述.
李本贵（2005）[3]认为现行无形资产转让定价方法为BEPS创造了空间.专利技术、商誉等无形资产在跨国企业生产价值链中的权重越来越大,跨国公司通过对无形资产内部定价的微调,就能够将无形资产开发成本在高税率的国家扣除,将无形资产转移至低税率的国家.
目前无形资产转让定价调整主要采用独立交易原则,但在现实中很难判断跨国公司内部定价是由于商业目的还是出于避税考虑.投入到无形资产上的资本形成了实质上的投资额与利润分配错配,无形资产复杂的利润分割法为利润的转移创造了空间.
蒋颖等（2013）[4]认为目前各国对于转让定价的税务监管较多地关注风险或资产的转移与利润的分配在法律结构上是否匹配,忽视了这一转移与分配的过程在经济实质上是否一致,从而给跨国公司转移利润创造了机会.
任霁晴（2014）[5]提出了目前电子商务导致税基侵蚀的原因,认为电子商务的匿名性和虚拟性导致了地域界限的模糊,也导致了税务机关无法正确把握交易的主体方式和地点,难以对交易进行认定,使得原本基于居民税收管辖权征收的所得税税基遭受侵蚀,也使得基于交易征收的流转税税基受到侵蚀.
姜跃生（2014）[6]基于BEPS价值创造论的主要观点,通过对OECD发布的BEPS报告和行动计划的分析,认为BEPS的成因之一是OECD实质上不愿意对全球价值分配原则进行彻底变革,二是由于《无形资产转让定价指引》实质上还是较为偏向于发达国家的,三是实际经营活动中申报地和纳税地的分离.
2 税基侵蚀和利润转移产生的影响
在对于BEPS的影響研究中,施正文和叶莉娜（2015）[7]认为发展中国家主要出现间接税的税制结构存在缺陷、纳税人税收成本高、纳税人税收道德感不强等问题,使其在BEPS问题中遭受了更大的税收流失,承担了更大的社会成本.
张再金（2015）[8]认为随着经济的全球化程度不断加深,资本、技术、人力在国际范围内的流动愈发频繁,一些跨国企业利用激进的不恰当的税收筹划将利润从高税率的国家或地区转移到低税率或无税国家或地区.这对于主权国家的税基造成了侵蚀、征税权受到挑战,违背了市场公平,对于企业正常投资点的配置行为造成扭曲,并且造成了更高的经济效率额外损失.
曹明星（2014）[9]认为越来越多的跨国企业进行激进的税收筹划转移利润并侵蚀税基,侵害了政府的税收权力,侵害了其他企业的公平竞争的权利,侵害了广大纳税人的公平税负权利,造成国际税收秩序的失衡.
赵国庆（2014）[10]认为在我国国内部分地方违反国家规定出台各种税收优惠和财政返还政策,形成了国内税收洼地,国内企业会利用这些税收洼地,导致我国的税基受到侵蚀,税收收入减少.
3 各国应对税基侵蚀和利润转移问题的相关措施及对我国的启示
在世界各国应对BEPS问题上,曹明星认为新自由主义全球化的世界经济发展走入困境,陷入财政危机的OECD国家创造了BEPS概念并制定相应方略加以应对,但由于BEPS方略主要着力于增强政府间国际税法的一致性、企业间利润配比的合理性、国际税收征管的确定性以及国际税收合作的效率性,导致其功能局限于如何让各国政府取得“节流式”税收效果,具有很强的技术性色彩和战略局限性.
韩传模和励贺林（2015）[11]站在无形资产收益权归属的视角,认为如何确定无形资产收益归属是应对税基侵蚀和利润转移行动计划需要解决的核心问题.通过对2014年9月OECD《无形资产转让定价指引》分析,贡献的性质和程度是评判的基础性标准,以关连交易的经济实质优先于法律要件和合同安排为指导原则,有利于应对跨国企业集团的极端避税行为和各国对BEPS的治理.
国家税务总局科研所课题组以除中国以外的27个国家作为研究对象,将其应对BEPS的措施归纳为5个方面,即总结了应对数字经济挑战、所得税制度、提高税收透明度和确定性的相关措施,对防止税收协定滥用相关规定进行修订和完善,对转让定价原则和文档要求进行规定和完善[12].
在BEPS应对措施对我国的启示上,国家税务总局科研所课题组提出应不断完善跨境服务贸易的增值税、所得税相关制度,对防止税收协定滥用相关规定进行修订完善,在提高税收透明度和确定性方面采取积极措施.
万海芳和刘细发（2014）[13]认为首先我国税务当局应当扩大现有税收国际合作网络,共享国际上最新的避税方法动向,积极开展国际税收征管协作;其次我国应当修订国内立法,消除混合错配带来的税收利益,将电子商务提供的无边界商品和服务纳入征税范围,明确无形资产转移安排中的转让定价原则.
姜跃生（2014）[14]指出各国竞相加快对于转让定价的立法工作,对于我国的转让定价调整具有示范引领作用.例如印度的“安全港”规则,欧盟计划按照要素分配公司的所得税收入,巴西对进出口关联交易以国内市场的可比对象设定固定的利润加成区间等.
由于无形资产规则已经成为跨国公司极端避税的一项工具,励贺林（2014）[15]指出我国应根据BEPS对现有无形资产规则提出修改意见,认为如果跨国公司在中国的关联公司实质上创造了某项无形资产的价值,中国关联公司就应该享有该项无形资产的收益权,不论谁拥有它的法律形式所有权.
刘洋和欲凌曲（2015）[16]认为在改善转移定价立法方面,我国要重视无形资产,采用较为温和的方式以跨国公司较为集中的部门为试点,分地区、分部门实施转移定价改进.
叶永青等（2013）[17]提出在内部管理上将我国政府应对BEPS的措施纳入税务管理体系的考量中,制定和安排国际交易时对税收管辖权及相关政策规定有充分的了解,对新兴税务问题加强研究.
参考文献：
[1]郭龙,朱为群.我国当前税基问题的成因及影响评价[J].税务研究,2009（5）：89-91.
[2]李本贵.税基侵蚀与利润转移原因分析及对策[J].税务研究,2016（7）：80-84.
[3]李本贵.欧盟公司所得税的协调及启示[J].涉外税务,2005（1）：50-54.
[4]蒋颖,叶永青,张毅.经济全球化背景下的税基侵蚀和利润转移[J].国际税收,2013（10）：46-49.
[5]任霁晴.电子商务下税基侵蚀问题探因[J].才智,2014（2）：7-8,10.
[6]姜跃生.中国转让定价战略调整的动因、契机及主要思路[J].国际税收,2014（10）：46-50.
[7]施正文,叶莉娜.发展中国家税基侵蚀和利润转移问题研究[J].法学杂志,2015,36（2）：62-70.
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[9]曹明星.BEPS方略：新威权主义重构国际税收秩序的集结号?[J].国际税收,2014（7）：16-20.
[10]赵国庆.税基侵蚀和利润转移：我国政府的挑战和应对[J].中国财政,2014（13）：42-43.
[11]韩传模,励贺林.对BEPS最新发展趋势的研析——基于价值创造与无形资产收益权归属视角[J].税务研究,2015（1）：106-112.
[12]陈琍,方凯,秦泮义.BEPS行动计划：世界主要国家采取的措施和中国立场[J].税务研究,2016（12）：58-62.
[13]万海芳,刘细发.我国应对税基侵蚀利润转移问题的策略[J].税务研究,2014（10）：76-79.
[14]姜跃生.BEPS的价值创造论与中国全球价值分配的合理化[J].国际税收,2014（12）：33-38.
[15]励贺林.无形资产转让定价规则发展趋势及对我国应对BEPS的启示[J].税务研究,2014（8）：69-73.
[16]刘洋,余凌曲.在华跨国公司利润转移影响因素剖析[J].开放导报,2015（5）：42-46.
[17]叶永青,叶红,冯海弘.国际税收发展新动向——税基侵蚀和利润转移[J].上海国资,2013（7）：92-93.
作者简介：王润华（1994—）,女,汉族,山西长治人, 在读硕士研究生,研究方向：财政理论與政策.
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