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杨新利
（九州职业技术学院,江苏 徐州221116）
[摘 要]通过梳理国内外内部控制与审计意见的相关文献,发现国外研究焦点是内部控制缺陷、内部控制质量、内部控制有效性等与审计意见相关性；国内主要研究内部控制缺陷、内部控制信息披露、内部控制质量、内部控制有效性等与审计意见相关性.我国今后可以从上市地点、是否ST、审计论文范文等多视角、细分样本进行研究.
[关键词]内部控制；审计意见；文献综述；上市公司
[ DOI]10, 13939/j.cnki.zgsc.2015.16,015
1.引言
美国安然公司于2002年破产,社会各界对安达信事务所审计过程中未能及时有效查出其舞弊论文范文行为等产生质疑.不久,一场安然破产事件转化为审计丑闻.此外,美国相继出现的“环球电讯”“世通”等财务舞弊论文范文事件,极大打击了投资者、经营者等社会公众信心,社会各界强烈呼吁美国政府出台强有力的政策法规,打击公司财务舞弊行为,进一步提升审计质量.
2.文献综述
近年来,国外学者对企业内部控制与审计意见的相关研究,进行了长期而广泛的探索,并取得较丰富的研究成果.我国这方面研究起步较晚,有关内部控制的度量方法处于摸索阶段.
2.1国外文献综述
2.1.1有关内部控制缺陷与审计意见
道尔(Doyle,2007)研究发现：公司规模小、上市年限短、财务状况差、经营业务复杂、成长速度快或经历过重组的上市公司,更可能存在重大的内部控制缺陷；此时,为了规避审计风险,注册会计师更倾向出具非标准审计意见.达里瓦(Dhaliwal et al．,2011)在最近的研究发现,企业内部控制缺陷的存在会显著提高其债务资本成本.哈莫斯利(J．S．Hammersley,2008)等和斯蒂芬斯（Stephens,2009）等也得出了与道尔(Doyle,2007)相同的结论,即上市公司审计委员会质量越高,更倾向披露内部控制缺陷,进而财务报告被出具非标准审计意见的可能性越大.
此外,阿什博斯凯夫（Ashbaugh-Skaife,2007）等认为修正后的应计盈余质量显著提高后,连续数年里,公司内部控制审计意见的变化也会导致应计盈余质量的同向变化.
2.1.2有关内部控制质量与审计意见
克里希南(Krishnan,2005)认为,上市公司内部控制质量较差会导致审计委员会效率低下,审计师将面临极高的不确定性风险,更倾向出具非标准审计意见.贝尼西(Beneish et a1,2008)以内部控制基本要素为基础度量内部控制质量,研究认为上市公司内部控制质量越高,审计师面临审计失败的风险就越低.这在一定程度上,有利于注册会计师出具较好的审计意见.阿尔塔木洛(Alta-muro,2010)和贝蒂（Beatty,2010）以内部控制目标为导向度量内部控制质量,发现上市公司高质量的内部控制提高了财务报告信息质量,从而改善了注册会计师出具的审计意见.这也验证了贝尼西( Beneish et aL,2008)的研究结论.
2.1.3有关内部控制有效性与审计意见
金(Kim et a1,2011)进一步揭示了内部控制有效性影响债务资本成本的方式——内部控制缺陷的存在会使公司面临更高的贷款利率和更多的附加条款.此外,内部控制有效性的变化会导致债务契约的变化.
2.2国内文献综述
2.2.1有关内部控制缺陷与审计意见
齐堡垒(2010)、田高良(2010)、陈丽蓉(2010)等以我国沪深两市上市公司为经验数据研究表明,内部控制缺陷与非标准审计意见呈正相关,并且在深市中更具显著性.
项苗(2012)进一步发现,社会责任内部控制缺陷、资金活动内部控制缺陷、资产管理内部控制缺陷、合同管理内部控制缺陷均与非标准审计意见显著正相关；组织结构内部控制缺陷、信息系统内部控制缺陷、资产规模均与非标准审计意见显著负相关,这可能表明中国审计市场存在购买审计意见的现象.李寿喜、韩丹(2013)在最新的研究中发现,财务报告的编制及对外报告阶段存在多种内部控制风险,且多数是影响审计意见的因素.
2.2.2有关内部控制信息披露与审计意见
林斌、饶静(2009)和牛艺琳(2010)考察上市公司自愿披露内部控制鉴证报告的信号传递效应,发现内部控制质量较好的公司更愿披露内部控制鉴证报告,内部控制信息披露得越充分,监督越完善,更容易得到标准审计意见.此外,王怀明、项敏(2009)和袁凤林、尧华(2011)的分析也证明了前述观点.
杨玉风,王火欣,曹琼(2010)证实内部控制信息披露对显性*成本抑制作用不显著,对隐性*成本有明显抑制作用,对显性*成本和隐性代成本具有综合抑制作用.李红(2012)从审计意见的角度对内部控制信息披露的效果进行验证.检验发现：内部控制信息披露越详细,越不易得到非标审计意见；披露有风险和缺陷的公司越容易得到非标审计意见.
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2.2.3有关内部控制质量与审计意见
杨群辉、王玉荣(2011)对被出具标准审计意见的公司按上市地点、行业随机配对,以内部控制要素为向导衡量内部控制质量,发现内部控制质量与非清洁审计意见显著负相关.其中,内部控制五大要素中风险评估、信息与沟通、监督与非清洁审计意见显著负相关,而内部环境、控制活动两大要素与非清洁审计意见不存在显著相关性.
李炜(2013)则认为内部控制质量越好,审计师对客户签发的审计意见越好.并且所签发的审计意见判断不受客户的政府控制性质和客户所处外部治理环境的影响.陈丽蓉、郭道芝(2013)检验结果表明：披露内部控制自我评价报告的公司,更不容易收到非标准审计意见.
2.2.4有关内部控制有效性与审计意见
杨德明,林斌(2009)等发现内部控制有效性的提升有助于抑制大股东资金占用,但这一现象仅在低审计质量样本中存在.
陈丽蓉、牛艺琳(2010)收集2008年我国上市公司内部控制信息数据,发现内部控制信息披露越充分,公司的内部治理越健全,公司的内部监督越到位,越易得到标准审计意见.肖成民,李茸(2011)研究也有同样的发现.最新研究,孙丽华(2013)发现企业内部控制效率对注册会计师出具审计意见产生重要影响.
3.结论及建议
通过文献梳理回顾,发现这方面的研究已较广泛且深入,取得了丰富的研究成果,但仍然存在不足之处.
第一,目前研究主要集中在内部控制缺陷、内部控制有效性、内部控制信息披露、内部控制质量和内部控制有效性等更细分的层面,大部分研究也得出了一致结论,即企业内部控制对审计意见存在一定的影响；但是没有形成比较公认的综合性观点,国内的研究较少.建议今后的研究多视角、更细致的探讨,比如从内部控制质量均值、上市地点、审计论文范文均值以及上市年限等角度研究二者相关性.第二,内部控制有效性、内部控制质量等指标的度量,还没有统一、权威的度量方法,这在一定程度上也影响了研究结论可靠性；今后的研究应该对内部控制的度量进行权威的分析.第三,目前审计意见类型界定为标准审计意见、非标准审计意见两种类型,还没有对审计意见类型进行细分,这可能会对实证模型设计和研究结论的严谨性造成影响；建议未来的研究将五种审计意见类型分别进行探讨.
[作者简介]杨新利（1987-）,女,汉族,陕西宝鸡人,助教,硕士研究生.研究方向：公司治理与风险管理.
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